财政部于今年6月初下发的《企业产品成本核算制度—煤炭行业(征求意见稿)》正式揭开了规范煤炭行业产品成本核算的序幕。对此，中国管理会计50人论坛主要成员、中煤建设集团有限公司总会计师王文章在接受《新理财》采访时认为，此次《征求意见稿》的发布，有利于突出煤炭行业产品成本的核算与管理特点，规范煤炭产品的成本核算口径，也有利于煤炭同行业企业之间开展对标和企业降本增效与挖潜，更有利于煤炭企业财务管理转型与管理会计的应用以及产品成本的精细化与信息化管理。“作为这个行业的主要产品成本核算制度，这将具有重要的里程碑式意义。”
核算特点
作为我国传统的基础能源行业，煤炭行业具有其他任何行业所不能替代的基础产业地位，它为国家经济建设和国民经济发展提供了巨大的动力支持。而煤炭行业又是高度分散、市场化程度极高的基础能源行业，从其产品成本核算与管理角度而言，如果没有一个国家级的标准来规范经济信息，则难以想象。因此，财政部从国家层面制定煤炭行业产品成本核算制度，是顺应经济形势发展，适合我国煤炭行业具体特点，推动煤炭行业进一步适应市场经济要求的举措。
“这一办法相当于统一了煤炭成本的核算框架，制定了核算规则，有利于不同层次、不同管理体制和不同区域的煤炭企业之间开展对标分析，找出成本差异，通过对比帮助煤炭企业及时找出与先进企业的差距，找出成本管理中存在的问题和不足，制定切实可行的整改措施，改善管理方式，从而指导企业生产经营活动，改进生产作业，达到促进各类煤炭企业共同发展的总目标。”王文章称。
而由于生产的特殊性，煤炭企业的产品成本核算也有着特殊性，其成本核算呈现深加工、全过程的特点：首先，企业需要核算原煤成本，这是初产品成本阶段，也是所有煤炭企业都需要核算的一个成本核算阶段;其次，需要核算加工成本，即洗选阶段成本，这包括一些介质费用、水电、人工和洗选设备折旧费用等;再次，就是需要核算商品煤成本，即成品阶段成本，这是销售阶段成本的主要基础。“不同阶段的成本在计算每个阶段产量(入洗煤量、商品煤量)单位成本时，其单位数量是不同的，分别体现原煤、在产品、产成品和销售量的单位价值上。”
而煤质也是体现煤炭成本核算的另一个关键要素。这其中，原煤中含灰、含矸石等杂质的比率也直接影响原煤单位成本的真实价值和可比较口径。这种属于自然资源开采的原产品，其品质的不确定性，也直接影响其产品单位成本和单位价值的真实体现与对标空间。
“此次《征求意见稿》首次把煤矸石作为煤炭产品之一列入产品成本核算对象，体现了生态环境理念与资源综合利用的人文精神。同时，产品实际生产成本分配明确采用价格系数法，亦体现了与市场紧密衔接的分配方法，而不是传统的按数量折扣来分配，比较客观，符合市场价值规律。另外，《征求意见稿》在副产品成本对外销售中引入了可变现净值确定成本，从总成本中扣除，对于原料及主要材料实际成本的核算方法，提出了以移动加权平均为主的方法，改变了过去以月末一次加权平均为主的归集方法。”王文章称。
核算关键
目前，在“三去一降一补”五大任务中，大多煤炭企业直接面临除“去杠杆”外的四项任务，特别是“去产能”的调结构战略调整，煤炭企业整体也呈现持续低迷、产能过剩、市场需求疲软、煤炭价格低位运行、资金严重缺乏的困境。这样的市场环境给煤炭企业的管理带来了很大压力。一是价格下行，严重影响企业效益甚至是生存的压力，大部分煤炭企业成本倒挂，出现较严重的亏损。而如果现金流再出现倒挂，企业生存将难以维系。二是产能过剩，市场需求疲软，面临产品外销的压力。
“在煤炭价格下滑，去产能的大背景下，开源创收空间有限，降成本就显得更为直接有效，煤炭企业在价格持续低迷、成本刚性比重大的情况下，只有通过将成本维持最低的生存空间，就是再难也要降成本。就像有人所言，‘干毛巾也要拧出几滴水来’。”王文章认为。
由此可见，企业进行合理的产品成本核算就颇为关键。中煤建设集团的产品成本核算经验则帮助集团实现了降本增效的显著效果：一是充分利用ERP信息系统，各业务模块充分有效衔接，包括资产管理模块、人力资源管理模块和物资采购管理模块等，做到数出一门，有效提高成本核算的及时性和准确性;二是制定成本消耗定额，使成本核算具有参考标准，并每月进行单耗分析，出现异常及时查找分析原因;三是要求财务人员经常深入井下和工作现场，熟悉煤炭开采流程和煤炭洗选工艺，至少每月下井一次，了解工作面生产情况，不定期到煤炭洗选车间，了解工艺流程，做到成本核算心中有数，提高产品核算的准确性，促使财务业务融合，提升煤炭产品成本核算的有效性。同时，还要关注经济研究领域的动态指标和参数，随时修正既有的指标体系和框架，保持与外部形势分析的口径对接，参与到整个行业经济形势的分析与对标之中，从中找出差距，更有针对性地制定措施，控制和降低各环节的成本。
“客观真实地做好成本核算工作，是企业反映真实盈利水平的有效保障，也是做好成本分析与控制的坚实基础。”王文章指出，“煤炭企业做好产品成本核算工作：首先要保证成本核算信息的有用性，成本核算和费用归集的最终信息，是要为进一步加强成本管理服务的，在业财融合已经深入发展的今天，不能继续用财务会计专业语言来与业务管理开展对话，或通过适当的‘翻译’过程人为降低沟通效率，应是将成本核算直接与业务流程、控制环节、对标基础与降本目的衔接挂钩，保障成本核算所取得的数据成果产生直接效率，发挥引领作用。其次是要有扎实的业务管理基础。业务是财务核算的基础，基础扎实可靠，财务核算才能真实可靠，脱离业务基础的核算，是经不起推敲的、站不住脚的。三是要明晰产品成本核算对象。成本核算对象是成本核算的目标，只有目标清晰，核算才能中规中矩，成本才有依靠;四是要建立合理的成本费用分配标准。合
理的费用分配标准也是提高成本核算准确性的一个保障，选择客观合理的费用分配标准，充分与实际相结合，可以有效提高成本核算的准确性，合理核算产品真实盈亏水平。”
降本途径
降成本是企业提升盈利水平的有效途径，也是成熟类企业实现低成本战略的主要途径，特别是在当前煤炭行业低迷的环境下，降成本尤为重要。王文章认为，一是要推动科技降本，改进生产工艺，提高生产设备的利用程度，降低单耗水平，研发回填技术，减少塌陷，保护环境，节约环境成本。二是合理优化采面布局降本。合理布局采面，优化巷道开拓延伸，降低掘进及开采成本。三是优化生产组织降本。根据煤炭开采及洗选各生产环节，科学合理优化组织生产，提高人机结合的工作效率。四是通过合理库存降本。加强物资集中采购规模与集采率，最大限度降低库存直至追求零库存管理目标，在保证正常生产的前提下，采用修旧利废、以旧换新等最大限度地降低物料消耗，保证合理库存，避免积压占用资金，做到物尽其用。五是通过合理对标降本。结合企业成本实际，设定有针对性的指标，与先进企业对标，寻找成本核算及管理中的差距，并逐步改进，已达到降本的目的。
在做好成本管理上，企业财务则需要注意：一是要由事后核算型注重向事前、事中控制型转变。事后核算是对已发生的实际成本进行反映，达不到控制的目的，要由事后核算转变为事前预测、事中控制和事后分析，达到提前控制成本的目的。二是要由会计核算型注重向管理型转变。合理制定产品单耗成本，制定单位产品成本管控模型，建立成本预测、预警制度，改变只注重核算的成本管理模式。三是要由注重传统管理型向技术创新型转变，充分发挥技术创新工作在成本管理中的作用，使成本与技术创新有效衔接，通过技术创新达到控制成本的目的。
“财政部即将制定《煤炭行业产品成本核算制度》，而煤炭企业在产品成本核算工作上如何做好对接，也是关键。”王文章建议，企业应做好制度的对接，尽快修订完善企业集团和本企业的成本核算办法，同时调整会计信息系统(ERP)中的有关设置，做好成本科目、分配方法的调整，并跟进、细化成本核算流程与产品生产流程的进一步对接。
“煤炭企业要加强与同行业企业之间信息数据的收集与对标，并对在安全、生态与环境以及社会责任方面的投入成本做好信息归集，为社会评价提供数据支持。同时，企业还应对煤炭产品的资源综合利用开展成本核算与绩效考核。在‘去产能’的大政策下，对资源开发成本高、回收率低以及不利于生态与环境保护的煤炭资源，企业自身应考虑尽快转型与退出。另外，相关部门应考虑一些特殊、重要的费用项目是否列入，如开拓延伸费用、小型塌陷补偿费用等，还应考虑煤矿的不同开采方式是否要体现出来，如露天开采、井工开采。其中，井工开采又分为立井、斜井和平硐开采。不同的开采方式，对成本管理与所突出的费用要素要有所区别。”
